Fall:
A und B veräußern jeweils 50 % ihrer Beteiligung an der C-KG einschließlich der Anteile an der Komplementär GmbH. Signing (Anteilsunterzeichnung) und Closing (Anteilsübertragung) sollen am 30.06 stattfinden. Bezüglich des Gewinns einigt man sich auf eine zeitanteilige Zuordnung auf Käufer und Verkäufer. Im Unternehmenskaufvertrag wird des Weiteren die zeitanteilige Tragung der Gewerbesteuerbelastung vereinbart.
Sowohl der zeitanteilige laufende Gewinn als auch der Veräußerungsgewinn unterliegen der Einkommensteuer, der laufende Gewinn ist gewerbesteuerpflichtig, der Veräußerungsgewinn gewerbesteuerfrei.
Problem:
A und B (Verkäufer) erhalten keine Steueranrechnung im Hinblick auf die Gewerbesteuer, da für die Anrechnung der Gesellschafterstand am Ende des Erhebungszeitraums (31.12.) maßgebend ist. Zu diesem Zeitpunkt waren A und B jedoch nicht mehr Gesellschafter. Somit tritt eine effektive Steuerbelastung mit Einkommensteuer zuzüglich Gewerbesteuer ein.
Lösungsweg:
1. Verschiebung der Anteilsübertragung auf den 31.12.
Da A und B am Ende des Jahres noch an der KG beteiligt sind, können sie sich die Gewerbesteuer auf ihre Einkommensteuerschuld anrechnen lassen. Wichtig dabei ist jedoch, dass die Anteilsübertragung mit Übergang von Besitz, Nutzen und Lasten auf den 31.12. erfolgt. Eine Vereinbarung im Anteilsabtretungsvertrag (zum Zeitpunkt des Signing 31.06.), dass der wirtschaftliche Übergang erst am 31.12. erfolgen soll, genügt in aller Regel nicht. Hier sollte entweder mit einer steuerlich anzuerkennen aufschiebenden Bedingung gearbeitet werden, alternativ kann der Vertrag sehr kurz vor dem 31.12. geschlossen werden.
2. Rückwirkende Vereinbarung zum 31.12. des Vorjahres
Auch hier ist maßgebend der Tag des Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums. Somit existiert faktisch keine Rückwirkung. Lediglich eine “technische Rückwirkung“ von ein bis zwei Monaten kann steuerlich unter Umständen anerkannt werden. Wird der Vertrag in den ersten zwei Monaten des Jahres geschlossen, dann wäre es technisch möglich, diesen mit einer rückwirkenden Anteilsübertragung zu verbinden. Vorsicht ist dennoch geboten, da aus steuerlicher Sicht eine Rückwirkung nur dann akzeptiert wird, wenn damit kein steuerlicher Vorteil verbunden ist (den man ja faktisch zu erlangen sucht).
3. Verminderung nichtanrechnungsfähiger Gewerbesteuer durch Steuervorauszahlungen
In dieser Variante wird dahingehend argumentiert, dass durch die Gewerbesteuervorauszahlung für das erste Halbjahr gegebenenfalls die Gewerbesteuerschuld für das erste Halbjahr erledigt ist und damit eine Anrechnung auf die Einkommensteuer für die aufs erste Halbjahr anfallenden Einkünfte möglich sein soll. Diese teilweise in der Literatur zitierte Meinung ist jedoch höchstrichterlich noch nicht bestätigt.
Ergebnis:
Es wird deutlich, dass alle Varianten unterschiedlich risikobehaftet sind, in aller Regel dürfte jedoch das Abheben auf einen Übertragungsstichtag 31.12. die wirtschaftlich beste bzw. sicherste Variante sein. Wenn man den Übertragungsstichtag hier nicht optimal austariert, bleibt beim Veräußerer eine zusätzliche Gewerbesteuerbelastung, welche nicht auf die Einkommensteuerschuld anrechenbar ist, bezogen auf den laufenden Gewinn, von 15 %.
